Аудит и консалтинг Развитие бизнес-систем
 |  Четверг, 28 марта
Пресс-центр
Пресс-релизы
РБС в прессе
Публикации сотрудников
Рейтинги
 

Ответы на вопросы банков

 
Источник: Бухгалтерский учет в кредитных организациях - 25.08.2005
Автор: Тинкельман С.Б. - руководитель отдела аудита финансовых институтов департамента аудиторских услуг ЗАО "АКГ "РБС", Зонтова А.Б. - ведущий аудитор отдела аудита финансовых институтов департамента аудиторских услуг ЗАО "АКГ "РБС"
Версия для печати

Разъясните порядок отражения на счетах бухгалтерского учета переплаты по налогуна прибыль в случае уплаты налога на доходыза границей и принятием этой суммы к зачету по декларации.

Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета зачета уплаченного за границей налога на доход отсутствует в текущей нормативной базе, поэтому следует руководствоваться общими принципами отражения операций и практикой делового оборота.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_01

Операция на счетах бухгалтерского учета отражается на основании первичных документов. В данном случае первичными документами для возникновения движения по счетам учета будет служить принятая к зачету МНС РФ (Инструкция МНС РФ по г. Москве № 44) Декларация о доходах, полученных банком от источников за пределами РФ.

Документ подается в соответствии с п. 3 ст. 311 “Об устранении двойного налогообложения“ НК РФ. Зачет налога на основании п. 6.5 Положения Банка России от 05.12.2002 г. № 205.П “О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации“ осуществляется на балансовом счете № 60302.

По мнению аудитора, исходя из имеющейся характеристики счета данная операция должна быть отражена на счетах бухгалтерского учета следующими проводками:

№ п/п

Дебет счета

Kредит счета

Сумма, руб.

Наименование операции

1

70501

60301

100

Начисление налога на прибыль текущего года по декларации

2

60302

70501

10

Списывается сумма налога на прибыль, уплаченного за границей, по декларации, принятой к зачету МНС РФ

3

60301

60302

10

Списывается сумма принятого к зачету налога на прибыль, уплаченного за границей

4

60301

корсчет

90

Оплата налога на прибыль в бюджет

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_02

Организация по уставу является общественной (отделение общероссийской общественной организации инвалидов военных конфликтов), а, по сути, занимается коммерческой деятельностью с получением прибыли. Какой следует открыть ссудный счет,если расчетный счет № 40703?

В случае если в соответствии с уставной деятельностью организации банком был открыт расчетный счет № 40703 “Счета негосударственных некоммерческих организаций“, то, по нашему мнению, ссудный счет должен соответствовать расчетному, то есть банку следует открыть ссудный счет № 453 “Кредиты, предоставленные негосударственным некоммерческим организациям“.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_03

Тарифами банка установлена определенная плата за услуги предоставления пластиковых карт физическим лицам. Сотрудникам же банка и членам их семей пластиковые карты предоставляются бесплатно.

Возникает ли в данном случае объект для налогообложения и в каком размере: налогом на доходы физических лиц, единым социальным налогом, налогом на добавленную стоимость?

Порядок эмиссии банковских карт регулируется Положением от 24.12.2004 г. № 266_П “Об эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт“, вступившим в силу с 10 апреля 2005 г.

Указанным Положением устанавливается, что эмиссия пластиковых карт (расчетных или кредитных) и осуществление операций с их использованием клиентом основываются на договоре с клиентом.

Зачисление и списание денежных средств клиента или банка при осуществлении операций с использованием пластиковых карт происходит посредством банковского счета, открытого на основании договора.

Таким образом, предоставление и обслуживание пластиковых карт сотрудниками и членами их семей осуществляются при обязательном заключении договора с ними как со стороной по договору.

В силу вышесказанного не имеет значения, что эти сотрудники физические лица связаны с банком трудовыми отношениями. Правовые отношения, возникающие между сторонами договора, юридически не связаны с трудовыми отношениями. В случае если бы договором были установлены пониженные тарифы по таким договорам, можно было бы говорить о наличии признаков взаимозависимости (ст. 20 НК РФ) и о занижении доходов ст. 40 НК РФ). Поскольку оказание услуг осуществляется безвозмездно, говорить о применении ст. 40 НК РФ для определения цены услуг для целей налогообложения, по нашему мнению, неправомерно.

Естественно, что оказание услуг безвозмездно влечет определенные проблемы. В соответствии с п. 16 ст. 270 НК не учитывается для целей налогообложения налогом на прибыль стоимость безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.

Налог на доходы физических лиц. В соответствии со ст. 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, относятся полученные налогоплательщиком (физическим лицом) товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе. При этом налоговая база определяется как стоимость этих услуг, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, и включая соответствующие суммы НДС. Применяемая налоговая ставка — 13%.

Единый социальный налог. В силу вышесказанной оговорки об отсутствии правовой связи между трудовыми отношениями и договорами банковского счета (что очевидно в отношении членов семьи сотрудников) и учитывая что объектом налогообложения по ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения (в том числе в натуральной форме), начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам, мы считаем, что такие операции не подлежат налогообложению ЕСН и взносам в обязательное пенсионное страхование (учитывая единообразие их правового регулирования).

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_04

Разъясните порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности доначисление налога на прибыль за 2004 г. по уточненной декларации в текущей отчетности банка после срока составления годового бухгалтерского отчета:

— на каком балансовом счете следует отражать данную операцию (№ 70501 или 70502);
— уменьшает ли вышеуказанная операция источники основного капитала в расчете собственных средств (капитала) в текущей отчетности банка по форме №134?

Годовой бухгалтерский отчет составляется с учетом событий после отчетной даты (СПОД), применяемых и определяемых в соответствии с подп. 3.1.2 п. 3.1 Указания ЦБ РФ от 17.12.2004 г.

№ 1530_У “О порядке составления кредитными организациями годового бухгалтерского отчета“.

Порядок и срок составления годового бухгалтерского отчета утверждаются в учетной политике кредитной организации исходя из установленного в соответствии с учредительными документами порядка представления годового отчета на утверждение общего собрания акционеров (участников) и с учетом сроков проведения аудиторской проверки.

В первый рабочий день нового года после составления ежедневного баланса на 1 января нового года остатки, отраженные на счетах № 70301 “Прибыль отчетного года“, № 70401 “Убытки отчетного года“, подлежат переносу на счета № 70302 “Прибыль предшествующих лет“, № 70402 “Убытки предшествующих лет“ соответстве нно. Остатки, отраженные на счете № 70501 “Использование прибыли отчетного года“, подлежат переносу на счет №70502 “Использование прибыли предшествующих лет“.

СПОД подлежат отражению в бухгалтерском учете на счетах № 70302 “Прибыль предшествующих лет“, № 70402 “Убытки предшествующих лет“, №70502 “Использование прибыли предшествующих лет“.

После окончания отчетного периода и составления годового отчета доначисление налога на прибыль за 2004 финансовый год, по нашему мнению, не может затрагивать балансовый счет № 70502, а следует отражать на балансовом счете № 70501. В соответствии с п. 2.1.5 Положения ЦБ РФ от 10.02.2003 г. № 215_П “О методике определения собственных средств (капитала) кредитных организаций“ фонды кредитной организации, сформированные в текущем году за счет прибыли предшествующих лет, подтвержденной аудиторской организацией в составе годового бухгалтерского отчета кредитной организации, включаются в расчет основного капитала.

Вышеуказанную операцию, отраженную в балансе банка по счету № 70501, следует проводить по строке 204 “Прибыль текущего года (или ее часть)“ формы № 0409134.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_05

Банком выдан транш в пределах кредитной линии. Задолженность по кредиту классифицирована во вторую группу риска. Договором кредитной линии предусмотрено право банка в одностороннем порядке прекратить выдачу новых траншей по кредитной линии в случае любых нарушений условий договора и ухудшения финансового положения заемщика.

Имеет ли банк право классифицировать условные обязательства кредитного характера, отраженные на внебалансовых счетах по учету неиспользованных кредитных линий, в более высокую категорию риска по сравнению с задолженностью в соответствии с Положением ЦБ РФ от 09.07.2003 г. № 232_П “О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери“?

Указанным Положением предусмотрено, что мотивированное суждение о группе по условным обязательствам кредитного характера, учитываемым на внебалансовых счетах, оценивается в зависимости от вероятности неисполнения заемщиком обязательств по задолженности по выданному кредиту с учетом “значимой вероятности исполнения кредитной организацией обязательств по условным обязательствам кредитного характера, учитываемым на внебалансовых счетах“.

Согласно требованиям п. 1.6 Положения ЦБ РФ от 09.07.2003 г. № 232_П “О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери“ (далее — Положение № 232_П) элементы расчетной базы, относящиеся к контрагенту, в отношении которого у кредитной организации имеется задолженность по ссуде, ссудной и приравненной к ней задолженности, классифицируются в группу риска, соответствующую группе риска, к которой отнесена задолженность по ссуде, ссудной и приравненной к ней задолженности, определенная в соответствии с Положением ЦБ РФ от 26.03.2004 г. №254_П “О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности“ (далее — Положение № 254_П).

В подтверждение вышесказанного Центральный банк опубликовал письмо от 30.04.2004 г. №48_Т, которое разъясняет соответствие групп риска по ссудам, ссудной и приравненной к ней за долженности и по финансовым активам (обязательствам) одного и того же контрагента кредитной организации, являющихся элементами расчетной базы для целей Положения № 232_П.

Таким образом, по нашему мнению, группы риска по условным обязательствам кредитного характера следует определять исходя из характеристик групп риска, указанных п. 1.4 Положения № 232_П и п. 1.7 Положения № 254_П.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_06

Указанием ЦБ РФ от 15.08.2004 г. № 1489-У были внесены изменения в Инструкцию ЦБ РФ от 16.01.2004 г. № 110_И “Об обязательных нормативах банков“ в части расчета величины кредитных требований, которая стала уменьшаться на величину расчетного резерва на возможные потери по указанным кредитным требованиям.

Распространяется ли данный порядок расчета величины кредитных требований на графу 4 отчетной формы № 0409118 “Величина кредитного риска — всего“? Если распространяется, то на какой резерв — расчетный или фактически сформированный — производить уменьшение?

В соответствии с изменениями, внесенными в Инструкцию ЦБ РФ от 16.01.2004 г. № 110_И “Об обязательных нормативах банков“ Указанием ЦБ РФ от 15.08.2004 г. № 1489_У, при расчете величины кредитного риска по активам, отраженным на балансовых счетах, из общей суммы задолженности вычитается сумма созданных резервов по данным активам.

Величина общих кредитных требований к заемщикам банка, учитываемая при расчете норматива достаточности капитала кредитной организации (Н1), рассчитывается банком на основе данных отчетности по форме № 0409118 “Данные о крупных кредитах“.

Таким образом, величина кредитных требований к заемщикам банка, отражаемая в графе 14 отчетности по форме № 0409118, рассчитывается как разность между общей суммой кредитных требований (графа 2 “Общая сумма“), взвешенных по уровню риска, и фактически созданными резервами на возможные потери по кредитам (графа 13 “Резерв на возможные резервы по кредитам“).

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_07

Учитываются ли банками, исчисляющими НДС в порядке, предусмотренном п. 5 ст. 170 НК РФ, в составе прочих расходов суммы налога на добавленную стоимость по амортизируемому имуществу, приобретенному после 1 января 2002 г.?

В соответствии с п. 5 ст. 170 НК РФ банки, страховые организации, негосударственные пенсионные фонды имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом вся сумма налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.

Из данной формулировки нормативного предписания возникает как минимум два вопроса:

— порядок признания в составе расходов НДС;
— момент признания в составе расходов.

Из нормы вытекает, что налогоплательщик банк самостоятельно устанавливает в учетной политике применимость для себя этого права.

Государственные органы сходятся во мнении, что такое понимание нормы означает, что НДС не учитывается в составе стоимости товаров (работ и услуг). Такой вывод представляется наиболее правильным, если оценивать различия между пп. 5 и 2 ст. 170 НК РФ.

Мнение государственных органов зачастую противоречит друг другу ими же сформулированному принципу. В письме МНС РФ от 03.10.2002 г. № 02_4_08/ 461_АЖ692 устанавливалось, что суммы НДС, уплаченные поставщикам по приобретаемым работам (или услугам), банк может относить на расходы в момент списания на расходы стоимости товаров (работ, услуг), то есть фактически в составе их стоимости.

Одновременно письмами МНС РФ от 03.06.2002 г. № ВГ_6_02/779@ и УМНС по г. Москве от 22.11.2002 г. № 24_14/57114 было определено, что сумму НДС, уплаченную при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе амортизируемого имущества, не включают в их первоначальную стоимость для целей исчисления налога на прибыль, а относят на расходы банка для исчисления налога на прибыль единовременно в полном объеме в момент ввода в эксплуатацию при условии использования указанного имущества для получения дохода.

В то же время Минфин РФ в письме от 25.01.2005 г. № 03_03_01_04/1/30 устанавливал, что указанные расходы учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе прочих расходов в соответствии с подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ как другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

При этом Минфин РФ сделал совсем противоречивый вывод. Утверждая о том, что согласно п. 1 ст. 272 НК РФ при методе начисления расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) пе риод е, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318–320 НК. Другими словами, НДС как прочие расходы должен признаваться на дату расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дату предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода.

Но дальше Минфин утверждает, что расходы в виде суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной банком поставщикам по приобретенным материальным ценностям, признаются в налоговом учете на дату передачи материалов в производство (эксплуатацию), то есть, по сути, в составе стоимости этих материалов.

Однозначно, банк вправе воспользоваться указанными правовыми позициями и в силу толкования всех неясностей и противоречий в пользу налогоплательщика применить кардинальный способ учета, отнеся в расходы единовременно весь НДС по методу начисления в качестве прочих расходов на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. По нашему мнению, тем не менее существуют определенные правовые риски возможного иного толкования в будущем.

Глава 25 НК РФ различает понятия “затраты“ и “расходы“ как правовые категории, поскольку понесенные затраты не являются синонимом расхода, но могут быть (и в большинстве случаев являются) таковыми, так как под расходами понимаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в некоторых случаях и убытки). При этом в определенном порядке понесенные затраты могут признаваться расходами в ином отличном порядке.

При этом не обойтись без исторического толкования норм, поскольку глава 21 вступила в силу на год раньше главы 25, поэтому применяемые термины законодателем были приняты с учетом действовавшего законодательства по налогу на прибыль, в ином контексте толковавшего затраты и расходы.

В настоящий момент в первую очередь необходимо уяснить место и значение норм главы 21 по отнесению предъявленного поставщиками товаров (работ, услуг) НДС налогоплательщику. Глава 21 НК является специальной главой, регулирующей комплекс публичных правоотношений, связанных с налогом на добавленную стоимость, в том числе его порядок исчисления и уплату, и не регулирует аналогичный комплекс правоотношений, связанных с исчислением и уплатой налога на прибыль.

Статьей 254 “Материальные расходы“ установлено, что стоимость товарно_материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, подлежащих вычету либо включаемых в расходы в соответствии с НК РФ). Одновременно ст. 257 “Порядок определения стоимости амортизируемого имущества“ аналогично установлено, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на их приобретение, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ. Таким образом, налог на прибыль рассматривал потенциально возможный вариант учета НДС в составе прочих расходов.

До вступления в силу Федерального закона от 29.05.2002 г. № 57_ФЗ п. 2 ст. 170 НК тоже рассматривал НДС в составе расходов, принимаемых к вычету при исчислении налога на прибыль. Указанная норма была заменена и дополнена, в том числе учетом НДС в составе стоимости товаров (работ, услуг). Норма п. 5 ст. 170 осталась в прежней редакции.

Мы предполагаем, что поскольку банки в большей части осуществляют операции, не облагаемые налогом, и при этом имеют незначительную часть операций, облагаемых налогом, законодатель формулировал норму п. 5 в развитие п. 4 ст. 170 НК, предполагающей раздельный учет и определенное пропорциональное деление НДС.

Основное предназначение нормы п. 4 ст. 170 заключается в определении НДС, который либо при исчислении НДС принимается к вычету, либо при исчислении налога на прибыль учитывается в расходах (в составе стоимости работ или услуг) или в стоимости товаров, ОС или НМА. При этом глава 21 не устанавливает иные существенные критерии расхода — порядок и момент признания в качестве уменьшающего налогооблагаемую прибыль.

В силу определенных сложностей такого учета в банках и было сделано такое специальное отступление от общепринятого. Тем более эта правовая связь с п. 4 очевидна при оценке оговорки о том, что банки “имеют право“ на такой порядок учета. Таким образом, мы допускаем такое толкование закона, что п. 5 ст. 170 является специальной нормой по отношению к п. 4, что не отменяет действия общего принципа, заложенного в п. 2 ст. 170 НК.

Наиболее общим принципом можно считать п. 1 ст. 170 НК, которым определяется, “что суммы налога, если иное не установлено положениями настоящей главы, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, за исключением случаев, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК“.

При этом п. 5 ст. 170 говорит о затратах, принимаемых к вычету при исчислении налога на прибыль. Можно, конечно, говорить об ошибке законодателя и смешении в главе 21 понятий “затраты“ и “расходы“, но это уже предмет судебного усмотрения, при этом оговорка “за исключением случаев, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК“ тоже предполагает, что расходы учитываются при исчислении налога на прибыль, но только в составе стоимости.

Таким образом, мы вполне допускаем такой подход правоприменителей в дальнейшем, когда признание предъявленного НДС в расходах будет зависеть от специального порядка признания в расходах стоимости указанных товаров.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_08

На основании правил, действующих на территории США, российский банк, имеющий корреспондентские отношения с американским банком, должен иметь на территории США доверенное лицо для представления интересов российского банка. На основании выставленного американским банком корреспондентом счета банк оплатил услуги такого доверенного лица на год вперед. Затраты были отнесены на расходы будущих периодов и в налоговом учете включались равномерно в состав расходов.До истечения периода, за который произведена оплата указанных услуг, отношения с банком-корреспондентом расторгнуты банком.

Правомерно ли продолжать включать в состав расходов затраты по оплате указанных услуг после расторжения корреспондентских отношений?

По нашему мнению, такая на будущее оплата услуг доверенного лица является авансом, который не учитывается в составе расходов в силу п. 14 ст. 270 НК РФ непосредственно в момент осуществления предоплаты, поскольку не учитываются в составе расходов расходы в виде имущества (работ, услуг, имущественных прав) переданных в порядке предварительной оплаты налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления. Признание расходов осуществляется на основании документального подтверждения (с переводами) оказания услуг доверенным лицом по представительству банка на территории США.

Ответ на вопрос зависит от норм законодательства США. Если расторжение договора с банкомкорреспондентом в соответствии с местным законодательством влечет расторжение соглашения на представительство банка на территории США, то, соответственно, представитель обязан вернуть часть средств, на которые он не имеет права претендовать. Следовательно, с нашей точки зрения, отнесение расходов на представительство в периодах, когда само представительство не осуществлялось, является неправомерным.

Если расторжение договора с банком-корреспондентом не влечет расторжения соглашения о представительстве, встает вопрос об экономической оправданности затрат на представителя, необходимого для осуществления корреспондентских связей при отсутствии таковых.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_09

Каковы должны быть критерии экономической обоснованности при отнесении в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения, затрат по оплате междугородних и международных переговоров, сотовой связи, услуг предоставления Интернета? Нужно ли и каким образом подтверждать производственную направленность каждого из междугородних и межд ународны х переговоров, размер трафика по Интернету?

Статьей 252 НК РФ установлены общие критерии признаваемых уменьшающих налогооблагаемую базу расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Представляется, что экономическая оправданность затрат является оценочной категорией, складывающейся по меньшей мере из двух аспектов — оправданности самих расходов как таковых и оправданности размера расходов.

Во_первых, любая обоснованность и оправданность расходов должна подтверждаться позитивными последствиями для производственной и финансово_экономической деятельности налогоплательщика. То есть при обосновании расходов налогоплательщик должен обосновать, что в динамике его производственной деятельности та или иная операция была необходима и оправданна.

Если таких обстоятельств представлено не будет, можно быть уверенным в том, что налоговый орган будет доказывать бесперспективность и ненужность тех или иных затрат для организации, что, по сути, означает “экономическую необоснованность“ тех или иных расходов (с одновременным их исключением из налогооблагаемой прибыли).

Во-вторых, нам представляется, что экономическая оправданность тех или иных расходов должна быть основана на их разумности. Вместе с тем разумность (или неразумность) тоже является оценочной категорией, но надо отметить, что эта категория уже находит свое закрепление в праве. В частности, это следует из п. 3 ст. 53, п. 2 ст. 72, п. 2 ст. 76, п. 2 ст. 314 Гражданского кодекса РФ. Более того, гражданское право вообще защиту прав участников гражданского оборота ставит в прямую зависимость от разумного и добросовестного осуществления этих прав и отказывает в их защите в случае выявленного злоупотребления правом (ст. 10 ГК РФ).

В данном случае разумность и добросовестность действий налогоплательщика также имеют прямое отношение к его деятельности по несению обоснованных и оправданных расходов. В арбитражном суде не налогоплательщик должен доказывать обоснованность затрат, а налоговый орган должен будет доказать их необоснованность.

При этом налогоплательщик в свою очередь вправе приводить любые доказательства обоснованности (разумности, целесообразности, необходимости, обязательности) конкретных расходов.

Анализ судебных решений позволяет сделать следующие выводы, связанные с обоснованностью произведенных налогоплательщиком расходов:

— по смыслу ст. 252 НК РФ экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельностью налогоплательщика;
— принятие расходов для целей налогообложения прибыли не исключается и в случае получения налогоплательщиком убытка как результата финансовой деятельности за отчетный (налоговый) период (п. 8 ст. 274 НК);
— налоговое законодательство в большинстве случаев не связывает обоснованность расходов с соблюдением законодательства в конкретной сфере предпринимательской деятельности, действительностью или недействительностью сделок (что необходимо оценивать с учетом существования права налоговых органов на переквалификацию характера деятельности налогоплательщика в соответствии со ст. 45 НК);
— при определении экономической оправданности затрат необходимо руководствоваться положениями ст. 40 НК РФ и определить соразмерность фактически произведенных расходов рыночной цене на идентичные (а при их отсутствии — однородные) товары (работы, услуги) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях;
— законодательство (п. 1 ст. 252 НК) не устанавливает требований, каким должно быть соотношение объема производимых расходов и финансовых результатов для признания данных расходов экономически обоснованными.

В соответствии с подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, Интернет и иные аналогичные системы).

Налоговое законодательство не содержит требования подтверждения производственной необходимости каждого телефонного разговора или каждого килобайта информации из сетевого трафика. Наоборот, налоговый орган должен доказать те факты, на которые он ссылается при обосновании своих выводов.

Конечно, при проведении налоговых проверок сотрудники налоговых органов со времени действия Постановления Правительства РФ № 552 обращают пристальное внимание на междугородние и международные телефонные разговоры, устанавливая требования доказательства производственной необходимости.

Указанные требования, по нашему мнению, являются необоснованными и не основанными на законе. Тем не менее во избежание ненужных конфликтов мы рекомендовали бы сохранять имеющиеся доказательства экономической оправданности расходов, если таковые имеются. Как говорилось выше, такими доказательствами могут быть любые доказательства, в том числе договоры, письма, документы по переговорным процессам и т.д.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_10

Является ли обязательным условием для включения в состав прочих расходов плата за приобретение программ для ЭВМ, если

— программа приобретена без заключения договора, на основании счета;
— в предмете счета (договора) нет указания на то, что приобретается именно неисключительное право на программное обеспечение, а просто указано наименование программы;
— в комплекте поставки программного обеспечения нет фирменной инструкции и карточки пользователя?

Приобретение чего_либо на основании счета не означает приобретения не по договору. Договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей, и договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в подлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Договор заключается посредством направления оферты (предложения заключить договор) одной из сторон и ее акцепта (принятия предложения) другой стороной.

Договор может быть заключен в любой форме, предусмотренной для совершения сделок, если законом для договоров данного вида не установлена определенная форма. Договор в письменной форме может быть заключен путем составления одного документа, подписанного сторонами, а так же путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, телефонной, электронной или иной связи, позволяющей достоверно установить, что документ исходит от стороны по договору.

Офертой признается адресованное одному или нескольким конкретным лицам предложение, которое достаточно определенно и выражает намерение лица, сделавшего предложение, считать себя заключившим договор с адресатом, которым будет принято предложение. Оферта должна содержать существенные условия договора.

Акцептом признается ответ лица, которому адресована оферта, о ее принятии. Совершение лицом, получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товаров, предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и т.п.) считается акцептом, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте.

Таким образом, приобретение программного обеспечения на основании счета признается письменным договором, что соответствует требованию авторского законодательства. Направление счета является офертой, а его оплата и принятие носителей программного обеспечения и программы как объекта авторского права — акцептом действиями (так называемыми конклюдентными действиями).

Приобретение же исключительных прав возможно только на основании авторского договора, имеющего иные существенные условия. При приобретении исключительных прав на программное обеспечение не говорят о прочих расходах (исключительные права являются нематериальными активами и амортизируемым имуществом).

В соответствии со ст. 11 Закона РФ от 23.09.92 г. №3523_1 “О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных“ исключительное право на программу для ЭВМ или базу данных может быть передано полностью или частично другим физическим или юридическим лицам по договору. Договор заключается в письменной форме и должен устанавливать следующие существенные условия: объем и способы использования программы для ЭВМ или базы данных, порядок выплаты и размер вознаграждения, срок действия договора.

В то же время и на основании вышеуказанного Закона перепродажа или передача иным способом права собственности либо иных вещных прав на экземпляр программы для ЭВМ после первой продажи или другой передачи права собственности на этот экземпляр допускается без согласия правообладателя и без выплаты ему дополнительного вознаграждения (ст. 16).

При продаже и предоставлении массовым пользователям доступа к программам для ЭВМ и базам данных допускается применение особого порядка заключения договоров, например путем изложения условий договора на передаваемых экземплярах программ для ЭВМ и баз данных (ст. 14).

По смыслу законов, регулирующих авторское право, в том числе на программные продукты, исключительным правом признается целый комплекс прав правообладателя. Частичная передача прав, в том числе передача права использования при продаже объектов авторского права, например экземпляров программ, подпадает под определение передачи неисключительных прав.

В соответствии с подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам также относятся расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 10 000 руб. и обновление программ для ЭВМ и баз данных.

Таким образом, указание на приобретение неисключительных прав в договоре не требуется, поскольку это следует из существа операции. Отсутствие фирменной инструкции и карточки пользователя может быть признаком контрафактной продукции, но необязательно. Конечно, оборот контрафактной продукции запрещен законом и может повлечь определенные последствия для продавца как в рамках гражданского права (точнее, его раздела — авторского права), так и в рамках публичного права — административного (ст. 7.12 КоАП РФ) и уголовного (ст. 146 УК РФ).

В случае если экземпляры программ являются контрафактными, то такой договор может быть признан недействительным по основаниям ст. 168 и 178 ГК РФ с применением последствий недействительности сделки в виде реституции. При применении ст. 178 банк имеет право требовать возмещения реального ущерба.

Недействительность сделки может повлечь и налоговые последствия в виде непризнания расходов, поскольку налоговым законодательством устанавливается требование наличия договора с правообладателем, что невозможно при наличии контрафактного программного обеспечения.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_11

Какие виды доходов подразумеваются под иными аналогичными доходами:

— плата за программное обеспечение и его монтаж;
— плата доверенному лицу за представление интересов банка на территории другой страны?

Необходимо отличать источник дохода и источник выплаты дохода. Источником выплаты дохода является российская организация, а источником дохода — деятельность или иные юридические факты, обусловливающие получение дохода.

В теории права аналогичность рассматривается как близость, идентичность по предмету, методам и формам правового регулирования. Плата за программное обеспечение может попасть под налогообложение, в случае если подпадает под категорию доходов от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности.

В случае обычной продажи экземпляров программ такая плата и монтаж подпадают под действие п. 2 ст. 309 НК РФ. То есть такие доходы определяются как доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества (с изъятием, установленным ст. 309), имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории РФ, не приводящие к образованию постоянного представительства. Следовательно, не подлежат налогообложению при соблюдении иных критериев главы 25. Плата доверенному лицу на территории другого государства не является доходом от источников в РФ и не подлежит налогообложению.

Кроме того, на отношения сторон, рассматриваемых в настоящем пункте, значительно могут повлиять международные соглашения об устранении двойного налогообложения, имеющие юридический приоритет над нормами НК РФ.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_12

Организация провела реорганизацию в форме преобразования ООО в ОАО. Как формировать налоговую базу по единому социальному налогу в ОАО? Имеет ли организация право на применение регрессивной шкалы исходя из общей налоговой базы ООО и ОАО?

В соответствии со ст. 51 Федерального закона от 08.02.98 г. № 14_ФЗ “Об обществах с ограниченной ответственностью“ общество считается реорганизованным в форме преобразования с момента государственной регистрации юридических лиц, создаваемых в результате реорганизации.

При преобразовании осуществляются государственная регистрация общества, созданного в результате преобразования, и внесение записей о прекращении деятельности реорганизованных обществ.

Статьей 16 Федерального закона от 08.08.2001 г. №129_ФЗ “О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей“ установлено, что реорганизация юридического лица в форме преобразования считается завершенной с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица, а преобразованное юридическое лицо — прекратившим свою деятельность.

При преобразовании одного юридического лица в другое (изменении организационно-правовой формы) правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо (п. 9 ст. 50 НК РФ).

Данная норма регулирует переход обязанности по уплате налога, пени и налоговых санкций (в отдельных случаях) и не распространяется на налоговые права, возникшие до преобразования. В соответствии со ст. 55 НК РФ, если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период времени от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации). Указанное правило не действует в отношении тех налогов, по которым налоговый период устанавливается как календарный месяц или квартал. Налоговым периодом по ЕСН установлен календарный год (ст. 240 НК).

Что касается созданной организации, той же ст. 55 установлено, что если организация была создана после начала календарного года, первым налоговым периодом для нее является период времени со дня ее создания до конца данного года.

При этом днем создания организации признается день ее государственной регистрации. Одновременно п. 2 ст. 237 НК определено, что в нашем случае налогоплательщики определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

Таким образом, в процессе преобразования возн икает новое юрид ическое лицо. Законодательством не предусмотрено правопреемство в части использования регрессивной шкалы, использующей расчет нарастающим итогом по налоговому периоду.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_13

Согласно письму Департамента валютного регулирования и валютного контроля ЦБ РФ от 16.02.2005 г. № 12_1_5/414 “О применении п. 2.2.3 Инструкции Банка России от 28.04.2004 г. № 113_И“ банки вправе самостоятельно проводить обучение кассовых работников и выдавать им документ о прохождении такого обучения.

Какой документ банк уполномочен выдавать кассовым работникам, прошедшим такое обучение? Должны ли сотрудники, обучающие кассовых работников, иметь какие-либо сертификаты, подтверждающие соответствующую квалификацию?

Согласно требованиям письма ЦБ РФ от 16.02.2005 г. № 12_1_5/414 “О применении п. 2.2.3 Инструкции Банка России от 28.04.2004 г. №113_И“ требований к организациям, в которых кассовый работник может пройти обучение, свидетельствующее о прохождении им специальной подготовки по способам определения признаков подлинности денежных знаков иностранных государств, а также платежеспособности и подлинности банкнот и монеты Банка России, нормативными актами Банка России не установлено.

Кредитная организация может самостоятельно во внутренних положениях составить программу обучения кассовых работников, а также разработать произвольную форму сертификата, свидетельствующего о прохождении работником обучения.

На наш взгляд, особых требований к сертификации работников кредитной организации, осуществляющих обучение, не требуется. Тем не менее для повышения эффективности обучения мы рекомендуем привлекать к обучению наиболее опытных и квалифицированных специалистов в области валютообменных и кассовых операций.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_14

Работник банка проходил повышение квалификации в образовательном центре. Программа семинара не совсем соответствует программам, указанным в Перечне, являющемся приложением к лицензии образовательного центра (например, в Перечне программа называется “Основы управлении финансами“, а программа семинара — “О противодействии легализации доходов, полученных преступным путем“). В договоре предмет договора значится как услуги по повышению квалификации кадров.

Можно ли в этом случае отнести сумму оплаты семинара на расходы по повышению квалификации? Является ли обязательным условием для включения затрат на повышение квалификации в состав расходов, учитывается ли при налогообложении выдача лицу, прошедшему повышение квалификации, документа государственного образца об уровне квалификации?

Кредитные организации в соответствии с требованиями ст. 5 Федерального закона от 07.08.2001 г. № 115_ФЗ “О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма“ являются субъектами действующего закона в пресечении легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, имеющие определенные публичные обязанности. В связи с этим расходы на повышение квалификации сотрудников по соблюдению норм закона о противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, являются экономически оправданными затратами, связанными непосредственно с осуществлением банковской деятельности.

В соответствии с подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся в том числе расходы налогоплательщика на подготовку и переподготовку кадров (в том числе на повышение квалификации кадров) на договорной основе с образовательными учреждениями.

Указанные расходы включаются в состав прочих расходов, если

— соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;
— подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в штате;
— программа подготовки (переподготовки) способствует повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности налогоплательщика.

Таким образом, если понесенные расходы отвечают перечисленным требованиям, эти расходы уменьшают налогооблагаемую базу (письмо МНС РФ по г. Москве от 29.01.2003 г. № 26_12/6255).

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_15

Можно ли для разных категорий долговых обязательств (вклады, кредиты, векселя и т.д.) устанавливать в учетной политике разные методы определения предельной величины процентов (по среднему уровню или по ставке рефинансирования)?

В соответствии со ст. 265 НК РФ внереализационными расходами признаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного), начисленных за фактическое время пользования заемными средствами, и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).

Особенности определения процентов в качестве расходов установлены ст. 269 НК РФ. При этом ст. 270 НК устанавливается, что не учитываются в качестве расходов проценты, начисленные налогоплательщиком_заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со ст. 269 НК.

По смыслу ст. 269 налогоплательщик имеет право учитывать в расходах проценты по заимствованиям независимо от формы их оформления.

При этом необходимо уяснить, что налогоплательщик имеет два варианта выбора процентов, учитываемых в качестве расходов.

Первый вариант основывается на определении среднего процента. Указание о необходимости применения правила сопоставимости заемных обязательств говорит фактически о необходимости ранжирования разных видов заимствования в целях определения среднего процента по некоторой группе обязательств, выданных на условиях сопоставимости, вытекающей из идентичности валюты заимствования, сроков, объемов, аналогичности обеспечения. Не будут признаваться расходами проценты, начисленные свыше среднего процента с учетом существенности отклонения (20%).

В отсутствии сопоставимости или по выбору налогоплательщика могут применяться твердо установленные ставки процентов (в рублях — ставка рефинансирования с учетом коэффициента 1,1, в валюте — 15%).

Таким образом, налогоплательщик вправе выбрать по разным видам обязательств свои варианты определения процентов, учитывая только тот факт, что законодатель допускает выбор максимального процента, например по рублевым обязательствам, исходя из среднего процента, умноженного на 20%, или ставки рефинансирования, умноженной на коэффициент 1,1.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_16

Как банк должен учитывать полученные проценты по кредиту за будущий период (начисление будет в следующем месяце) при кассовом методе отнесения доходов?

Пунктом 1.12.4 Положения ЦБ РФ от 05.12.2002 г. №205_П “О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации“ определен принцип отражения доходов и расходов по кассовому методу.

Принцип означает, что доходы и расходы относятся на счета по их учету после фактического получения доходов и совершения расходов, за исключением случаев, установленных указанным Положением для доходов будущих периодов.

В данном случае полученные проценты по кредиту должны быть отнесены банком на доходы в момент их фактического получения.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_17

Как должна отражаться расшифровка 8956 в форме № 0409135: за минусом резервов (как отмечено во втором абзаце к коду расшифровки 8900) или без учета резервов?

Расшифровка 8956 рассчитывается без учета резерва. Ее назначение — очистить пятую группу активов, в которую помещаются все требования к связанным с банком лицам, на абсолютную величину этих требований; вся потребность в капитале определяется при пом ощи расшифровки 8957.

Если мы в расшифровке 8956 учтем резерв, то по требуем лишнего капитала на покрытие соответствующих рисков.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_18

Как определить, из чего будет складываться финансовый результат по сделкам РЕПО с ценными бумагами, в случае если банк является покупателем по первой части РЕПО?

В соответствии с п. 5 ст. 282 НК РФ для покупателя по первой части РЕПО разница между ценой реализации по второй части РЕПО и ценой приобретения по первой части РЕПО признается:

— в случае если такая разница положительна, — доходами в виде процентов по размещенным средствам, которые включаются в состав доходов в соответствии со ст. 290 НК РФ;
— в случае если такая разница отрицательна, — расходами в виде процентов по займу, полученному ценными бумагами, которые включаются в состав расходов в порядке, предусмотренном ст. 291 НК РФ.

Доходы и расходы банка признаются в порядке, установленном ст. 271 и 272 НК РФ, а именно: доходы и расходы по сделке РЕПО признаются как на дату окончания отчетного (налогового) периода, если сделка РЕПО не завершена на соответствующую дату, так и на дату завершения сделки РЕПО. При этом для расходов по сделке РЕПО действуют ограничения, установленные ст. 269 НК РФ.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_19

Как определяется и из чего складывается финансовый результат по сделкам РЕПО, в случае если между первой и второй частями РЕПО покупатель сначала продал, а затем купил участвующие в сделке ценные бумаги?

Налоговое законодательство не дает четких разъяснений о порядке налогообложения указанных операций. Официальные разъяснения налоговых органов, а также судебная практика по данному вопросу отсутствуют.

Следовательно, банк может самостоятельно утвердить в учетной политике для целей налогообложения не противоречащий налоговому законодательству порядок исчисления налога на прибыль в данной ситуации.

Необходимо учитывать, что в случае если между первой и второй частями сделки РЕПО банк несколько раз продает и покупает приобретенные в рамках сделки РЕПО ценные бумаги, то неоднозначность толкования налогового законодательства присутствует только в отношении первой продажи и последней покупки ценных бумаг, участвующих в операциях РЕПО. В отношении всех остальных сделок банком должен применяться порядок налогообложения, установленный ст. 280 НК РФ.

Специалисты налоговых органов на семинарах и в публикациях предлагают различные варианты определения налоговой базы в данной ситуации. Наибольшее распространение среди специалистов налоговых органов получил вариант, который основывается на буквальном толковании положений Налогового кодекса РФ. При этом варианте расходы банка при реализации ценных бумаг, полученных банком по первой части РЕПО в период действия сделки РЕПО, принимаются равными нулю. Это утверждение основывается на буквальном толковании п. 3 ст. 282 НК РФ, в соответствии с которым доходы (убытки) от реализации ценных бумаг по первой части сделки РЕПО не учитываются при определении налогооблагаемой базы. Поэтому вся выручка от реализации ценных бумаг, которая определяется в соответствии с пп. 5 и 6 ст. 280 НК РФ, включается в состав доходов по ценным бумагам.

При приобретении ценных бумаг в целях их возврата по сделке РЕПО сумма расходов на приобретение ценных бумаг с учетом расходов на их покупку формирует убыток от реализации ценных бумаг, который учитывается в порядке, установленном пп. 8 и 10 ст. 280 НК РФ. При этом сумма выручки от реализации ценных бумаг признается равной нулю. Следует учитывать, что указанный убыток возникает лишь на дату совершения второй части сделки РЕПО, так как именно в этот момент происходит окончательное выбытие ценных бумаг. При этом выручка от реализации ценных бумаг согласно требованиям ст. 282 НК РФ должна приниматься равной нулю, так как она участвует в расчете процентов по РЕПО.

Данный вариант можно проиллюстрировать на примере.

Пример. Банк приобретает у организации “А“ ценные бумаги по договору РЕПО по цене 1000 ед. с обязательством продать эти ценные бумаги через 100 дней по цене 1100 ед. Через 10 дней банк продает купленные по сделке РЕПО ценные бумаги по цене 1015 ед. организации “Б“.

Для того чтобы вернуть ценные бумаги организации “А“ по второй части сделки РЕПО, банк через 95 дней от даты первой части сделки РЕПО приобретает эти ценные бумаги у организации “Б“ по цене 1095 ед.

За 100 дней по сделке РЕПО банк получит доход 100 ед. (1100 ед. — 1000 ед.).

Этот доход банк должен признавать на каждую отчетную дату между первой и второй частями сделки РЕПО (при методе начисления).

При реализации ценных бумаг организации “Б“ у банка возникнет доход от реализации ценных бумаг в сумме 1015 ед., который должен быть признан на 10_й день после первой части сделки РЕПО.

При возврате ценных бумаг по второй части сделки РЕПО банк должен признать расход от реализации ценных бумаг в сумме 1095 ед. Этот расход признается на дату второй части сделки РЕПО.

При данном варианте определения налоговой базы у банка возникает прибыль от сделки РЕПО в сумме 100 ед. и убыток от реализации ценных бумаг в сумме 80 ед.

При этом финансовый результат от всех указанных в примере сделок (по данным бухгалтерского учета) составляет 20 ед.

Второй вариант формирования налогооблагаемой базы основывается на экономическом смысле операций купли_продажи и РЕПО. Определение финансового результата, являющегося основанием для налогообложения, от операций по реализации ценных бумаг должно производиться по их завершению, то есть после полной смены права собственности на ценные бумаги, включающего в себя и куплю (приобретение права), и продажу (утрату права). В этом случае банк должен сальдировать выручку от первой по времени реализации ценных бумаг после совершения первой части РЕПО с расходами по выкупу ценных бумаг для возврата ценных бумаг по второй части РЕПО. При этом соответствующие доходы и расходы от операций купли-продажи ценных бумаг внутри срока РЕПО признаются на дату завершения сделки РЕПО.

Существуют и иные варианты исчисления налоговой базы в рассматриваемой ситуации. Так как порядок формирования налогооблагаемой базы по операциям с ценными бумагами внутри сделки РЕПО законодательно не определен, банк учетной политикой для целей налогообложения может самостоятельно установить порядок налогообложения указанных операций, не противоречащий требованиям НК РФ.

Правильным и в любом случае не противоречащим главе 25 НК РФ будет являться порядок налогообложения операций реализации ценных бумаг внутри сделки РЕПО у банка, соответствующий следующим правилам:

— налоговая база у банка от операций по реализации ценных бумаг складывается из доходов от их реализации и расходов по их выкупу; причем и доходы, и расходы должны быть более прочих сделок с этими же ценными бумагами приближены по времени, соответственно, к датам первой и второй частей РЕПО;
— налоговая база у банка от операций по реализации ценных бумаг по иным операциям купли_продажи ценных бумаг определяется в общеустановленном порядке, то есть как доходы от реализации ценных бумаг за вычетом расходов по приобретению ценных бумаг для их реализации;
— цена любой сделки по реализации или приобретению ценных бумаг должна быть рыночной, то есть соответствовать критериям либо п. 5, либо п. 6 ст. 280 НК РФ;
— налоговая база определяется тем методом, который использует банк: либо кассовым, либо методом начисления;
— если ценные бумаги реализуются при закрытии второй части РЕПО, то налоговая база от такой реализации не определяется, так как подобная реализация не является реализацией с точки зрения главы 25.

Рассмотренные варианты учета доходов и расходов могут быть применимы как в случае, когда все указанные сделки осуществляются в течение одного отчетного (налогового) периода, так и в случае, когда часть операций осуществлена в течение одного отчетного (налогового) п ериода, а остальные операции — в течение другого.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_20

По какой ставке облагается купонный доход по государственным ценным бумагам, которые участвуют в сделке РЕПО, в случае если банк выступает покупателем по первой части РЕПО?

Согласно п. 3 ст. 282 НК РФ налогообложение доходов по сделкам РЕПО осуществляется по ставкам, установленным ст. 284 НК РФ.

Как было сказано выше, у покупателя по первой части РЕПО согласно п. 5 ст. 282 НК полученные в рамках сделки РЕПО доходы признаются в качестве доходов в виде процентов по размещенным средствам, а не доходами по государственным ценным бумагам.

Следовательно, доход, полученный по сделке РЕПО у покупателя по первой части РЕПО при приобретении любых ценных бумаг (в том числе и государственных), облагается по ставке 24%.

Разъяснения по вопросам применения положения Банка России от 26.03.2004 г. №254-П “О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной или приравненной к ней задолженности“

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_01

Согласно п. 3.14.1 Положения Банка России от 26.03.2004 г. № 254_П “О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной или приравненной к ней задолженности“ (далее — Положение) ссуды, выданные юридическим лицам, классифицируются не выше, чем в третью (сомнительную) категорию качества, если используются заемщиком для предоставления займов третьим лицам и погашения займов третьим лицам.

Может ли служить основанием для классификации не выше чем в третью категорию качества направление заемщиком суммы полученного кредита на погашение ссудной задолженности в другой кредитной организации?

Согласно письму Департамента банковского регулирования и надзора Банка России от 04.11.2004 г. № 15_1_1_9/3909 в п. 3.14.1 Положения под использованием заемщиком ссуд, представленных юридическим лицам (кроме кредитных организаций) на погашение займов третьих лиц, следует понимать направление заемщиком банка полученных от банка средств на погашение обязательств по возрасту денежных средств, привлеченных от третьих лиц. При этом данный кредит необходимо отнести не выше, чем в третью категорию качества ссуды, руководствуясь п. 3.14.1 Положения.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_02

1. Заемщик погашает предоставленный кредит за счет денежных средств, полученных от покупателя по договорам поставки. На следующий или через несколько дней банк выдает второй кредит данному заемщику на аналогичных условиях, что и первый кредит. Второй кредит направляется на возврат средств данному покупателю в качестве компенсации по расторгнутому ранее оплаченному договору.

2. Заемщик направляет средства, полученные от банка в виде кредита, на оплату товаров и векселей. Можно ли рассматривать эти ситуации как ухудшающие качество ссуд с соответствующим повышением категории?

В первом случае, по нашему мнению, необходимо проведение дополнительного анализа финансового положения заемщика в целях выявления признаков ухудшения его финансового положения или иных проблем в деятельности заемщика. Вопрос об ухудшении категории качества ссуды следует рассматривать с учетом всей имеющейся и дополнительно предоставляемой заемщиком информации.

Во втором случае следует руководствоваться п. 3.13.8 Положения. При классификации ссудной задолженности, направленной заемщиком одновременно на уплату товаров и векселей, кредитная организация должна исходить из принципа разумной осторожности и оценить существенность части ссуды, направленной на приобретение векселей (за исключением векселей, выпущенных лицами, указанными в подп. 6.2.1 и 6.3.1 Положения). Решение об отнесении ссуды к соответствующей категории качества (третьей или второй), а также о величине расчетного резерва следует принимать с учетом указанного обстоятельства.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_03

Согласно п. 3.8 Положения при осуществлении оценки ссуды до определенного договором срока выплаты процентов и (или) суммы основного долга обслуживание заемщика может быть оценено следующим образом:

— при оценке финансового положения как хорошего — как хорошее;
— при оценке финансового положения как среднего — не лучше, чем среднее;
— при оценке финансового положения как плохого — только как неудовлетворительное.

Имеет ли банк право самостоятельно выработать критерии оценки обслуживания долга в следующих случаяx?

1. Заемщик имеет в банке несколько ссуд, и обслуживание долга по ним обоснованно признано “хорошим“, при этом финансовое положение заемщика оценивается как “среднее“ или “неудовлетворительное“ в соответствии с п. 3.3 Положения. Может ли банк признать обслуживание долга по вновь предоставленной ссуде до определенного договором срока выплаты процентов и (или) суммы основного долга как “хорошее“?

2. Заемщик имеет в банке “хорошую историю“ сроком не более трех месяцев, при этом финансовое положение заемщика оценивается как “хорошее“ или “среднее“ в соответствии с п. 3.3 Положения. Может ли банк признать обслуживание долга по вновь предоставленной ссуде до определенного договором срока выплаты процентов и (или) суммы основного долга как “хорошее“?

Согласно письму Департамента банковского регулирования и надзора Банка России от 25.10.2004 г. №15_1_1_9/3760 наличие положительной кредитной истории может быть принято во внимание при оценке финансового положения заемщика (п. 2.11 приложения 2 к Положению). Такая возможность распространяется также на случаи, когда существует положительная кредитная история заемщика (по сопоставимым или более крупным ссудам) в другом банке, подтвержденная справкой из банка, кредитовавшего этого заемщика в течение последних 180 календарных дней. Помимо величины к критериям сопоставимости целесообразно относить также срок ссуды.

При классификации вновь выданной ссуды определенного договором срока выплаты процентов и (или) суммы основного долга в качестве “иного существенного фактора“ в соответствии с п. 3.9 Положения может рассматриваться качество обслуживания дога по действующим ссудам, предоставленным этому же заемщику при условии их сопоставимости с вновь выданной ссудой.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_04

Какой размер расчетного резерва подразумевает под собой содержащаяся в п. 4.1 Положения формулировка “с применением максимального расчетного резерва“?

Например, представленная ранее заемщику ссуда отнесена к третьей категории качества, резерв сформирован в размере 21%. Заемщику выдается новая ссуда. В соответствии с п. 4.1 Положения новая ссуда относится банком к третьей категории качества. Какой размер расчетного резерва в приведенной ситуации подлежит применению к ссудам заемщика (21 или 50%)?

Пункт 4.1 Положения устанавливает, что при регулировании размера сформированного резерва на возможные потери по ссудам, ссудной и приравненной к ней задолженности в случае, когда заемщику предоставлено несколько ссуд, применяется величина максимального размера расчетного резерва по всем предоставленным данному заемщику ссудам.

При этом, по нашему мнению, величина максимального размера расчетного резерва определена кредитной организации по одной из ранее предоставленных заемщику ссуд.

Таким образом, считаем, что в данном случае должен применяться максимальный размер расчетного резерва, определенный по ранее выданной ссуде, т.е. 21%.

Вопрос № 2005_08_БУ_КА_05

Абзацем вторым п. 3.2.2 Положения установлено, что значения показателей, несоответствие которым позволяет оценить финансовое состояние заемщика не лучше, чем среднее, должны быть определены в отношении отдельных ссуд (совокупности ссуд, предоставленных одному заемщику) величиной пять процентов и более от величины собственных средств ( капитала) кредитной организа ции. Означает ли это, что в отношении отдельных ссуд (совокупности ссуд, предоставленных одному заемщику) величиной менее пяти процентов от собственных средств (капитала) банка оценка финансового положения заемщика может не производиться?

Если да, то как в данном случае оценивать финансовое состояние заемщика в целях определения категории качества ссуд? Если нет, то непонятен смысл вышеуказанного абзаца.

В соответствии с требованиями Положения оценка кредитного риска осуществляется по каждой конкретной ссуде (за исключением ссуд, сгруппированных в портфель однородных). При этом основными критериями риска по ссуде является оценка финансового положения заемщика и качество обслуживания долга.

Детальн





w w w . r b s y s . r u
Новости  |  Компания  |  Услуги  |  Клиенты  |  Пресс-центр    Карьера
Акционерное общество «Аудиторско-консультационная группа «Развитие бизнес-систем».
Телефон: +7 495 967 6838 / e-mail:
© АО "АКГ "РБС". Все права защищены, 2001-2022.